TSJ Regiones - Decisión

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental
Barcelona, dieciséis de enero de dos mil quince
204º y 155º

ASUNTO: BP02-U-2009-000233

VISTO CON INFORME DE LA PARTE RECURRIDA.

Visto el Recurso Contencioso Tributario recibido ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) Civil, en fecha 16-11-2009, interpuesto por el ciudadano HAGOP MALKHASIAN A., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro V-19.557.940, actuando en su carácter de Director Gerente de la contribuyente GRAG INVERSIONES, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui en fecha 30-05-2002, bajo el Nº 5, Tomo A-26, debidamente asistido en este acto por la Abogada ROSA ROA., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro V-14.871.442, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro 110.444, contra la Resolución de Imposición de Sanción Nro GRTI/RNO/DF/3103/2009-09034 de fecha 07-07-2009, la cual impone cancelar la cantidad de BOLIVARES ONCE MIL CON CERO CENTIMOS (Bs. 11.000,00), dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Adscrito al Ministerio del Poder Popular para las Finanzas, actualmente Ministerio del Poder Popular de Economía, Finanzas y Banca Pública, recibido por este Tribunal Superior en fecha 07-10-2008.

I
ANTECEDENTES

Por auto de fecha 18 de noviembre de 2009, se le dio entrada al presente Recurso Contencioso Tributario y se ordenó librar las respectivas Notificaciones de Ley a los ciudadanos Fiscal Vigésima Segunda del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui, Procuradora General de la República Bolivariana de Venezuela, Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela, y a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Igualmente, se ordenó oficiar a la referida Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de que remita a este órgano jurisdiccional el expediente administrativo relacionado con el acto administrativo antes mencionado. En esa misma fecha se cumplió con lo ordenado. (F. 42 al 51)

Por auto de fecha 11 de octubre de 2010, se abocó el suscrito Juez al conocimiento y decisión ha que hubiere lugar en el presente asunto. (F. 52)

Practicadas las notificaciones de ley, según se desprende de los folios Nros. 70 al 87, en fecha 05 de Agosto de 2011, se dictó y publicó sentencia interlocutoria Nº PJ602011000299, mediante la cual se admitió el presente Recurso Contencioso Tributario y se abrió la causa a pruebas. (F. 90 y 91)

Por auto de fecha 26 de septiembre de 2011, se agregó escrito de prueba presentado por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos URDD Civil en fecha 22-09-2011, por el abogado Daniel Alvarado, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 11.028.194, actuando en su carácter de Representante de la República, el cual se da aquí por reproducido. (F.92 al 99)

En fecha 03 de octubre de 2011, se dictó y publicó sentencia interlocutoria Nº PJ602011000341, mediante la cual se admiten las pruebas promovidas por la parte recurrida. (F. 100 y 101)

Por auto de fecha 28 de noviembre de 2011, se agregó escrito de informes presentados por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos URDD Civil, en fecha 25-11-2011, por el abogado Daniel Alvarado, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 11.028.194, actuando en su carácter de Representante de la República, el cual se da aquí por reproducido y se fijó oportunidad para dictar sentencia en la presente causa, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. (F.102 al 114)

Por auto de fecha 27 de enero de 2012, se difirió oportunidad para dictar sentencia, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. (F. 115).

Por auto de fecha 05 de junio de 2012, se agregó diligencia presentada por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos URDD Civil, en fecha 04-06-2012, por el abogado Daniel Alvarado, debidamente identificado y actuando en su carácter de Representante de la República, en la cual solicita se dicte sentencia en la presente causa. Ratificadas en fecha 12/12/2012, (F. 118 y 119).

Por auto de fecha 15 de abril de 2013, se agregó diligencia presentada por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos URDD Civil, en fecha 12-04-2013, por la abogada María Páez, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 8.223.863, actuando en su carácter de Representante de la República, en la cual solicita se dicte sentencia en la presente causa. (F. 124).

II
ALEGATOS DE LA RECURRENTE

1. DESAPLICACION POR CONTROL DIFUSO PARA EL PRESENTE CASO DEL ARTÍCULO 94 PARAGRAFO PRIMERO DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO.
2. DE LA EXISTENCIA DEL VICIO DE FALSO SUPUESTO.
3. DE LA SUSPENSIÓN DE LOS EFECTOS DEL ACTO ADMINISTRATIVO IMPUGNADO POR EL PRESENTE RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO.

III
DE LAS PRUEBAS

PARTE RECURRENTE NO PROMOVIÓ PRUEBAS.

PARTE RECURRIDA PROMOVIÓ:

Mérito Favorable de autos.

A todos los documentos cursante a los folios 15 al 40, se les concede valor probatorio, conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 332 del Código Orgánico Tributario, por ser documentos administrativos que están revestidos de la presunción de veracidad y legitimidad.

Este Tribunal debe observar la regulación que en esta materia prevé el Código de Procedimiento Civil, texto de aplicación supletoria de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 332 del Código Orgánico Tributario, en particular el artículo 429 de dicho Código señala lo siguiente:

“Los instrumentos públicos y los privados reconocidos o tenidos legalmente por reconocidos, podrán producirse en juicio originales o en copia certificada expedida por funcionarios competentes con arreglo a las leyes.

Las copias o reproducciones fotográficas, fotostáticas o por cualquier otro medio mecánico claramente inteligible, de estos instrumentos, se tendrán como fidedignas si no fueren impugnadas por el adversario, ya en la contestación de la demanda, si han sido producidas con el libelo, ya dentro de los cinco días siguientes, si han sido producidas con la contestación o en el lapso de promoción de pruebas. Las copias de esta especie producidas en cualquier otra oportunidad no tendrán ningún valor probatorio si no son aceptadas expresamente por la otra parte... (omissis)”

De la norma parcialmente transcrita, resulta entonces que el legislador ha establecido la regla de valoración en cuya aplicación el juez deberá apreciar las copias simples de documentos privados reconocidos o tenidos legalmente por reconocidos, los cuales, como ya se dijo, presentan semejanza con los documentos administrativos en lo que respecta a su eficacia probatoria.

IV
DE LAS RAZONES DE HECHO Y DE DERECHO PARA DECIDIR

Vistos los alegatos expuestos por las partes en el presente Recurso, observa este despacho, que la controversia se limita a dilucidar, (i) si la Administración Tributaria incurrió en error en la aplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente, en cuanto a la aplicación de la Unidad Tributaria, (ii) si la Administración Tributaria incurrió o no en un falso supuesto. (iii) La procedencia o no de la solicitud de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado.

Cabe Resaltar, que en relación a las objeciones formuladas por la Administración Tributaria al ejercicio fiscal 2008 y el período comprendido entre el 01/02/2009 al 28/02/2009, nada refuta la contribuyente al respecto. Por lo que las mismas quedan firmes. Así se declara.-

Vencido como ha sido el lapso de informes, este Tribunal Superior, a los fines de dictar sentencia, observa que:

Alega el contribuyente en su escrito libelar:

“…DE LA DESAPLICACION POR CONTROL DIFUSO PARA EL PRESENTE CASO DEL ARTÍCULO 94 PARAGRAFO PRIMERO Y SEGUNDO DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO.

(…)

Evidentemente ciudadano Juez, el uso de la unidad tributaria vigente para el momento del pago que ordena este artículo en su parágrafos primero implica la violación del principio constitucional de la irretroactividad de las leyes, el principio de tipicidad cerrado de las sanciones, además del uso de la actualización monetaria en el ámbito tributario, situación esta que esta prohibida de forma expresa por sentencia de la antigua Corte Suprema de Justicia en Sala Plena de fecha 14 de Diciembre de 1999, por lo tanto le solicito con el respeto debido la desaplicación de esta norma para el presente caso en virtud del control difuso de la Constitucionalidad pautado en el artículo 334 de la Constitución de 1.999.

(…)
“1. DE LA EXISTENCIA DEL VICIO DE FALSO SUPUESTO
…
En el presente caso ciudadano Juez, existe el vicio de falso supuesto cuando la Administración Tributaria Nacional sanciona al contribuyente por no mantener el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal del contribuyente, pero esta afirmación es falsa ya que en el acta de recepción numero GRTI/RNO/DF-VDF/2009/3103-JA-01 el representante de la administración tributaria nacional manifiesta que si están, documento este que anexo al presente escrito marcado “C”…”

“2 DE LA SUSPENSION DE LOS EFECTOS DEL ACTO ADMINISTRATIVO IMPUGNADO POR EL PRESENTE RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO.

(…)

- “Es evidente que el contribuyente al recurrir la resolución de Imposición de Sanción identificada en el presente escrito tiene razones jurídicas mas que validas para impugnar este acto administrativo, especialmente en el punto relativo al falso supuesto.
- …”

La Representación de la Administración Tributaria, en su escrito de Informes, alego lo siguiente:

“(…)
DEL DERECHO. PUNTO DE LA DESAPLICACION POR CONTROL DIFUSO PARA EL PRESENTE CASO DEL ARTÍCULO 94 PARAGRAFO PRIMERO DL COT.

La representante legal de la recurrente sostiene que la Administración Tributaria Regional “comete un error” al proceder ajustar sanciones mediante su reexpresión al valor actual de la unidad tributaria, por lo que dicha conducta transgrede el principio de irretroactividad de la ley, recogido en el artículo 24 de nuestra Carta Magna.

(…)

Asimismo, considero oportuno traer a colación el artículo 94 del COT, el cual expresa lo siguiente:

En atención al artículo transcrito, la Administración Tributaria procedió a convertir las multas expresadas en términos porcentuales por la estricta aplicación del artículo 111 del COT, al valor en unidades tributarias que correspondían al momento de la comisión del ilícito, estableciendo el valor al momento de emitir la Resolución Culminatoria de fiscalización, es decir, en todo momento la actuación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental estuvo apegada al principio de legalidad.

(…)

Si bien es cierto que la Sala se ha pronunciado sobre la aplicación del Parágrafo Primero del artículo 94 del COT, no es menos cierto que la usanza por parte de la Administración Tributaria del Parágrafo Segundo en la imposición de multas, corre la misma suerte por lógica Jurídica, es decir, tanto las multas expresadas en unidades tributarias como en términos porcentuales, establecidas por el referido texto legal, ambas se cancelaran utilizando el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago.

(…)

Finalmente, se observa que la recurrente contradice su argumento con lo solicitado al Tribunal a su digno cargo, es decir, refuta en su escrito libelar la aplicación del Parágrafo Segundo del artículo 94 del COT, por parte de la Administración Tributaria Regional y por otro lado solicita a la instancia judicial, que “declare la desaplicación por control difuso de constitucionalidad” del Parágrafo Primero de dicha disposición legal.

De lo antes expuesto, fehacientemente puede colegirse, la adecuación en el actuar de la Administración Tributaria en la imposición de las respectivas sanciones pecuniarias que totalizan la cantidad de ONCE MIL BOLIVARES FUERTES CON 00/100 (Bs. F 11.000,00), lo cual con todo respeto solicito en nombre de la Nación sea valorado al momento de dictar sentencia en la presente causa.

(…)

Cuando el recurrente le señala a este Tribunal, que existe el vicio de falso supuesto cuando la Administración Tributaria sanciona al contribuyente por no mantener el registro detallado de entrada y salida de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal del contribuyente, y dice que esta afirmación es falsa, fácilmente puede observarse en el Acta de Recepción numero GRTI/RNO/DF-VDF/2009/3103-JA-01, corriente en copia simple al folio treinta y dos (32) de este expediente judicial, la cual señala el mismo contribuyente como elemento probatorio, puede observarse del contenido de esa acta en la casilla correspondiente, que el contribuyente “No mantiene los libros de ventas ni de compras en el establecimiento”

Alega la recurrente, que la Administración Tributaria al haber aplicado el contenido del Parágrafo Primero del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente, actualizando la sanción aplicada a su representada para el momento del pago (discriminado al inicio de la presente decisión), violentó el principio de irretroactividad de las leyes, previsto en el articulo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; Que existe el vicio de falso supuesto cuando la Administración Tributaria sanciona al contribuyente por no mantener el registro detallado de entrada y salida de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal del contribuyente, y dice que esta afirmación es falsa.

Ahora bien, establecido lo anterior, le corresponde a este Despacho hacer un análisis del presente asunto, así como de todas y cada unas de las actas procesales que lo conforman, y a tal efecto pasa a realizar un estudio minucioso de las actas procesales que conforman el presente asunto, en especial las cursantes a los folios 15 al 40, contentivos de actos administrativos que gozan del principio de veracidad, legitimidad dicho esto, resulta necesario afirmar la diferencia notable que se presenta en el procedimiento Contencioso Tributario en relación al Proceso Civil Ordinario, por cuanto el Legislador ha facultado e investido al Juez Contencioso con poderes inquisitivos, para así poder lograr el esclarecimiento de los hechos controvertidos y restablecer la situación jurídica infringida al accionante, sin necesidad de que este haya hecho un pedimento expreso de ello, facultad esta avalada y permitida categóricamente por nuestro Máximo Tribunal administrador de justicia, al fundar manifiestamente potestades que bien pueden darse de oficio, y así obtener la verdad de los hechos, lo cual se puede conseguir en el curso del proceso, analizando las actas que lo conforman y, si fuere necesario, requerir los datos pertinentes por medio de la figura del ‘auto para mejor proveer’.

Y en ese sentido, este Tribunal Superior considera necesario volver a señalar, que el Proceso Contencioso Tributario a diferencia del Proceso Civil Ordinario, se caracteriza por revestir un marcado carácter inquisitivo, lo que significa que puede ser ampliamente encaminado por el juez, desempeñando un rol fundamental en el desenvolvimiento de la instancia.

Sobre la capacidad inquisitiva o potestades inquisitorias de los jueces contenciosos tributarios se ha pronunciado nuestro más Alto Tribunal, afirmando:

“Como órganos encargados del control de la legalidad de los actos de la administración tributaria nacional, excepto por lo que respecta a la tributación aduanera, cierto es que a los órganos de la jurisdicción contencioso-tributaria corresponde revisar toda actuación administrativa y hacer que se corresponda con las pautas legales establecidas al efecto, facultad ésta que le compete cumplir aún de oficio cuando observe vicios, tanto en los procedimientos seguidos para la emisión de los actos administrativos, como en el cumplimiento de los requisitos para la validez y eficacia de aquéllos.

Bien es cierto además, que la capacidad inquisitiva de los jueces tributarios obliga a descubrir la verdad de los hechos y demás elementos de juicio necesarios para el esclarecimiento del caso sometido a su consideración y decisión, lo cual se puede conseguir en el curso del proceso, analizando las actas que lo conforman y, si fuere necesario, requerir los datos pertinentes por medio de la figura del ‘auto para mejor proveer’ que se consagraba en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, promulgado en 1982” (Sentencia de la Sala Político-Administrativa de fecha 23 de marzo de 1994, con ponencia de la magistrada Josefina Calcaño de Temeltas, caso: Deusche Texaco Aktiengellschaft, Exp. Nº 7.774) (Este mismo criterio fue acogido por la sentencia N° 215 de la Sala Político-Administrativa de fecha 27 de marzo de 1996, con ponencia de la magistrado Cecilia Sosa Gómez, caso: Sucesión Hereditaria de Pedro José Rangel, Exp. N° 8.881).

Igualmente, sobre los mencionados poderes inquisitivos del juez contencioso tributario, en un fallo posterior se señaló lo siguiente:

“La jurisprudencia constante y reiterada de esta Sala, ha establecido que en la jurisdicción contencioso-administrativa no puede obviarse la labor inquisitiva que debe desarrollar el juez, lo cual le impone, principalmente, preservar la legalidad de la actuación de la administración pública y la búsqueda permanente de la verdad, en virtud de lo cual debe revisar siempre el acto administrativo originalmente impugnado, con la finalidad de establecer, no sólo su conformidad con el ordenamiento jurídico vigente, sino además calificar o valorar si dichas actuaciones inciden de alguna manera en derechos, valores y principios (sic) de oficio, y dentro de los poderes que la Ley le ha conferido, algún pronunciamiento que responda a la necesaria protección y defensa de los mismos.

Así las cosas, en el caso bajo análisis resulta indiscutible que al haber apreciado el juez de la causa, presuntas violaciones de normas de orden público, como son todas aquellas que consagran garantías y derechos constitucionales, y que acarrean por ende la nulidad absoluta de las actuaciones administrativas que las transgreden, estaba no sólo habilitado, sino obligado, a declararla de oficio, aún (sic) en el supuesto de que las partes no lo hubiesen señalado y con preferencia a otras cuestiones alegadas.

En atención a las consideraciones precedentemente expuestas, considera la Sala que habiendo fundamentado el a quo su decisión en presuntas violaciones de índole constitucional, podía haberlas apreciado de oficio y decidir conforme a las mismas, sin incurrir en extrapetita, ni viciar su decisión por incongruente, razón por la cual se desestima la denuncia que en ese sentido hiciera la parte apelante. Así se decide” (Negritas de la Sala) (Sentencia Nº 1070 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de julio de 2003, con ponencia del magistrado Hadel Mostafá Paolini, caso: J.F. Mecánica Industrial C.A., Exp. Nº 2001-774).

En fecha de más reciente data, el Tribunal Supremo de Justicia sostuvo:

“(…), debe esta Sala destacar, una vez más, que en el proceso contencioso-administrativo y específicamente el contencioso tributario, contrariamente a lo que sucede en el proceso civil ordinario regido por el principio dispositivo, el juez goza de plenos poderes de decisión que le permiten apartarse de lo alegado y probado por las partes, pudiendo incluso declarar la nulidad de los actos sometidos a su consideración cuando ellos estuvieren afectados de inconstitucionalidad o ilegalidad, no estando sujeto, por consiguiente, al señalado principio dispositivo regulado en el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil”. (Sentencia Nº 429 de la Sala Político-Administrativa de fecha 11 de mayo de 2004, con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Sílice Venezolanos, C.A., Exp. Nº 2002-1045).

En efecto, el Código Orgánico Tributario vigente prevé diversas formas de actuación de oficio del Juez Contencioso Tributario, siendo una de ellas, el poder examinar la legalidad de los actos administrativos, dictados por la Administración Tributaria. De manera pues, que independientemente de que haya sido o no alegado algún vicio en contra de los mismos, el juez debe entrar a analizar oficiosamente y detectar si en el asunto sometido a su consideración, se llega a configurar algún vicio que haga nulo el acto en cuestión, evitando así las sentencias absolutorias de la instancia, después de un tiempo excesivamente prolongado.

Observa éste Juzgador, que el procedimiento de verificación en el caso que se analiza, se inició con la Providencia Administrativa Nº GRTI/RNO/DF/2009-3103, de fecha 01-04-2009, emanada del Jefe de de División de Fiscalización del SENIAT Región Nor Oriental, en la cual se autorizó a verificar el cumplimiento de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, para los períodos de Imposición desde Febrero 2009 a la fecha de la notificación de la referida Providencia Administrativa y en materia de Impuesto Sobre la Renta para el (los) ejercicios (s) económico(s) 2007 y 2008, de la contribuyente GRAG INVERSIONES C.A., que riela en copia al folio 23 del presente expediente, identificando al contribuyente, el Registro de Información Fiscal y el domicilio en letra escrita a mano al momento de realizar la notificación. En este sentido, es preciso aclarar que tal situación ha sido objeto de decisiones previas de este Tribunal, sin embargo, este juzgador pasa a realizar un análisis más acucioso y detallado al respecto.

Se entiende como actos administrativos, las declaraciones de voluntad, de juicio o de conocimiento, emanadas de los órganos de la administración y que tengan por objeto producir efectos de derecho, generales o individuales; en este sentido, la Providencia Administrativa es un acto administrativo contentivo de la manifestación de voluntad de la Administración Tributaria, personificada en este caso por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de iniciar de oficio un procedimiento de verificación.

En cuanto a la naturaleza jurídica de la Providencia Administrativa analizada, es preciso acudir a las construcciones doctrinales respecto de la clasificación de los actos administrativos, así, se encuentra que la doctrina ha clasificado los actos administrativos de acuerdo a su inserción en el procedimiento administrativo y su recurribilidad, distinguiendo entre actos de trámite y actos definitivos, los primeros, se caracterizan por ser actos instrumentales, que no encierran declaraciones de voluntad constitutiva en el sentido exacto del vocablo, lo que es predicable tan solo de las resoluciones, sino de conocimiento de juicios; pero no obstante en ocasiones manifiestan una voluntad en dicho procedimiento, como ocurre con los actos de impulso. De aquí que se les haya denominado actos mixtos, pero en cualquier caso su régimen es el mismo de los actos de trámite.

Así pues, a juicio de quien decide, el acto por medio del cual la Administración da inicio al procedimiento es un acto de impulso o acto mixto, empero, atendiendo al hecho de que éste no es impugnable separadamente del acto final o resolutorio, en virtud de que sus vicios se reflejan en último acto, debe concluirse que se trata de un acto instrumental o de trámite, sin dejar de lado que dicho acto posee carácter esencial al procedimiento y su ausencia acarreará necesariamente la nulidad absoluta del acto final.

Bajo este orden de razonamiento, la doctrina ha enumerado la finalidad de la mencionada providencia, señalando:

“La Providencia Autorizatoria para ejercer las funciones de fiscalización, cumple entre otros con los siguientes objetivos:

- Evitar las intervenciones contrarias a los fines perseguidos por la Administración Tributaria, es decir, actuaciones fiscales ejecutadas en desviación de poder conferido a esta.

- Proteger el derecho a la inviolabilidad de los archivos privados del contribuyente o responsable, derecho este contenido en forma genérica en el Artículo 48 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, según el cual el Estado garantiza el secreto e inviolabilidad de las comunicaciones privadas” (El Procedimiento de Fiscalización y Determinación de la Obligación Tributaria. Salvador Sánchez González. Colección de Estudios 3, Caracas 2005. Pág. 42)

Ahora bien, sucede que la Administración Tributaria, realiza operativos de verificación a determinados contribuyentes, agrupándolos usualmente por la actividad económica que realizan o por su ubicación en ciertos sectores comerciales de la ciudad, y en esos casos procede según lo establecido en el articulo 172 del Código Orgánico Tributario, que prevé:

“Artículo 172. La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica.”

Entiende este Juzgador, que la Administración emite este tipo de Providencia en blanco, en consideración a que estos operativos abarcan un número indeterminado de contribuyentes y ante la imposibilidad real de prever cuales serán efectivamente objeto de verificación, por ejemplo aquellos que no están inscritos en el Registro de Información Fiscal, y autoriza al fiscal a realizar el procedimiento y es éste el encargado de realizar la identificación del contribuyente al momento de iniciar la investigación. Lo cual obedece a una forma adoptada por la Administración Tributaria, en la búsqueda de la mayor eficacia administrativa en tales operativos, atendiendo a la buena fe que debe privar en los funcionarios que actúan en nombre del SENIAT, no obstante, es claro que tales actos, de la forma en que son emitidos constituyen una carta abierta a arbitrariedades e inequidades, pues, en todo caso debe la Administración incluir dentro de la Providencia, si no los datos particulares de cada contribuyente, cuando menos una expresión de los criterios de clasificación que se toman en cuenta para el operativo, sean geográficos, por actividad comercial o cualquier otro. Ello con ajuste a lo previsto en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, que en su artículo 12 prevé:

“Artículo 12. Aun cuando una disposición legal o reglamentaria deje alguna medida o providencia a juicio de la autoridad competente, dicha medida o providencia deberá mantener la debida proporcionalidad y adecuación con el supuesto de hecho y con los fines de la norma, y cumplir los trámites, requisitos y formalidades necesarios para su validez y eficacia.”

Resulta entonces indiscutible, que aún cuando se trate de actos administrativos emitidos en razón de un poder discrecional o semi reglado, debe el órgano administrativo cumplir con los requisitos y formalidades legalmente establecidos, lo que en el caso de autos supone que debía la Administración cumplir con los requisitos previstos en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario vigente, identificando al contribuyente por medio del criterio de clasificación aplicado en el caso concreto, sea su ubicación geográfica o su actividad comercial, lo contrario determina la nulidad del acto que autoriza al funcionario fiscal a dar inicio al procedimiento y en virtud de que no consta en autos una selección de carácter previo al momento de verificar a los contribuyentes debe declararse la nulidad absoluta de los actos recurridos, ajustados al criterio administrativo antes expresado.

Al respecto, conviene citar el citerior expresado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nº 00568 publicada en fecha 16-06-2010, caso: FISCO NACIONAL vs LICORERÍA EL IMPERIO:

“En este contexto la Sala advierte que el procedimiento de verificación, tiene como finalidad que la Administración Tributaria constate la veracidad de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, así como el cumplimiento de sus deberes formales y los de los agentes de retención y percepción designados por la Ley.

Aunado a lo anterior, es preciso referir que el Legislador Tributario en la norma antes transcrita previó que cuando la verificación se realice en el establecimiento de un contribuyente o responsable, es necesaria una autorización previa, expresa y por escrito expedida por la respectiva Administración Tributaria, donde se indiquen con precisión los datos de la persona natural o jurídica objeto de verificación.

Sin embargo, en el supuesto de que dichas autorizaciones para verificar el cumplimiento de los deberes formales por parte de los sujetos pasivos de la obligación tributaria, estén dirigidas a un grupo de contribuyentes podrán hacerse utilizando entre otros criterios la ubicación geográfica del sector o sectores a verificar o el tipo de actividad económica que desplieguen los contribuyentes, sin necesidad de señalar individualmente el nombre de cada uno de ellos, lo cual se desprende del sentido literal de la norma antes transcrita.

En el caso concreto del texto de la Providencia Administrativa signada con letras y números GRTI/RLA/4972, se verifica lo siguiente:

“GRTI/RLA/4972 San Cristóbal, 18 de julio de 2007.
PROVIDENCIA ADMINISTRATIVA
CONTRIBUYENTE: Jairo Andrés Santander Morales (escrito a mano)
R.I.F. Nº: V-09227214-8 (escrito a mano)
DOMICILIO FISCAL: Av. Al final de Av.España Diagonal de la Parada Intercomunal San Cristóbal Estado Táchira (escrito a mano)

En uso de las facultades establecidas en los Artículos 121, 127 y 172 del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 37.305 Extraordinario de fecha 17 de octubre de 2001, Artículos 94 numerales 10, 16 y 34 y numeral 13 del artículo 98 de la Resolución Nº 32, que define la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT),publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela, Nº 4.881 Extraordinario, de fecha 29 de marzo de 1995, se autoriza al (a la) Funcionario (a) MIRIAM JANET QUIROZ SALAZAR, titular de la cédula de identidad Nº V-9220514 con el cargo de PROFESIONAL TRIBUTARIO adscrito (a) la División de Fiscalización de ésta (sic) Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, a los fines de verificar en el domicilio del (la) Contribuyente anteriormente identificado (a), el oportuno cumplimiento de los Deberes Formales a que está obligado (a), de conformidad con la Ley de Impuesto Sobre la renta y Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, para el (los) ejercicio(s) fiscal (es) 2005 y 2006 y la Ley de Impuesto al Valor Agregado para los períodos de imposición desde junio de 2006 hasta junio de 2007, incluyendo el ejercicio fiscal y período de imposición en curso para el momento de la verificación.

El (La) funcionario (a) autorizado (a) estará bajo la supervisión del (de la) ciudadano (a) JOSÉ GREGORIO GONZÁLEZ CHONA, titular de la cédula de identidad Nº V-14873798, adscrito (a) a esta Gerencia Regional, a quien se autoriza para constatar las actuaciones fiscales, en el domicilio del (de la) Contribuyente objeto de la investigación.
Se emite la presente Providencia en Cuatro (04) ejemplares, uno (01) de los cuales queda en poder del (de la) Contribuyente.
(Firma autógrafa ilegible)
MARBEL ONEIDA GAMEZ VILLAMIZAR
Jefe de División de Fiscalización
Providencia Nº SNAT/2007/0450 de fecha 11/07/2007

Firma: (Firma autógrafa ilegible)
Nombre: Jairo Andrés Santander Morales (escrito a mano)
C.I. Nº: V-9.227.214 (escrito a mano)
Cargo o carácter: Propietario (escrito a mano)
Fecha: 23-07-2007 (escrito a mano)

‘1805-2005 BIECENTEANRIO DEL JURAMENTO
DEL LIBERTADOR SIMÓN BOLÍVAR EN EL MONTE SACRO’

Para cualquier información referente al presente documento; favor llamar al
0276-3437618 o dirigirse a la División de Fiscalización, ubicada en la carrera 4 entre calles 11 y 12-Sede del SENIAT, San Cristóbal Edo. Táchira.”

De la anterior trascripción se constata que la referida Providencia Administrativa, emanó en fecha 18 de julio de 2007 de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que se facultó a la funcionaria Miriam Janet Quiroz Salazar, titular de la cédula de identidad N° 9.220.514, a fin de verificar el cumplimiento por parte del recurrente de los deberes formales previstos en la Ley de Impuesto sobre la Renta y en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2005 y 2006; y en materia de impuesto al valor agregado para los períodos de imposición comprendidos desde junio 2006 hasta junio 2007, pero no se indicó expresamente con grafismos propios del formato de la autorización la identificación del contribuyente, ni el domicilio fiscal donde se verificaría el cumplimiento de dichos deberes formales; sino que los datos identificatorios del recurrente aparecen escritos a mano por la funcionaria actuante (profesional tributario Miriam Janet Quiroz Salazar) al momento de notificar la verificación al ciudadano Jairo Andrés Santander Morales en su carácter de propietario del fondo de comercio Licorería El Imperio.

Al ser así, es evidente para esta Sala que la mencionada Providencia carece de las formalidades o requisitos exigidos en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con lo establecido en el Parágrafo Único del artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, los cuales son de estricto cumplimiento por parte de los órganos de la Administración Pública y su inobservancia podría ser sancionada con la nulidad del acto.

En efecto, se aprecia de los autos que el referido acto administrativo fue emitido sin cumplir con un requisito esencial como lo es el nombre de la persona u órgano a quien va dirigido, es decir, el destinatario.

Ahora bien, respecto a lo indicado en la nota que aparece en el margen inferior de la Providencia según la cual “Para cualquier información referente al presente documento; favor llamar al 0276-3437618 o dirigirse a la División de Fiscalización, ubicada en la carrera 4 entre calles 11 y 12-Sede del SENIAT, San Cristóbal Edo. Táchira”; a juicio de esta Máxima Instancia a primera vista pareciera proteger a los contribuyentes de presuntas actuaciones fiscales irregulares o indebidas, pero tal advertencia no suple las previsiones del artículo 73 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos las cuales están destinadas a dar seguridad jurídica y certeza a las actuaciones de la Administración Tributaria.

Por otra parte, en cuanto al vicio de incompetencia manifiesta que denuncia la parte apelante, debe precisarse que para que éste prospere, supone demostrar que la Administración ha actuado sin un poder jurídico previo que legitime su actuación. Sobre dicho particular, se ha pronunciado esta Sala en su sentencia Nº 436 de fecha 9 de julio de 1997, criterio reiterado entre otras, en la decisión Nº 02187 del 5 de octubre de 2006, donde se estableció lo siguiente:

“…Si por el contrario, el funcionario ha actuado en ejercicio de sus funciones tributarias, sin la atribución suficiente, pero dentro de un sector de la Administración al cual corresponden las funciones ejercidas, adoptando decisiones de las cuales conocieron luego autoridades administrativas jerárquicamente superiores y con facultades para la revisión de éstos, entonces la incompetencia se reputa simple o relativa y el acto no es nulo de pleno derecho sino simplemente anulable y en consecuencia, puede ser convalidado por una autoridad jerárquica superior…”.

Al circunscribir el análisis al caso de autos es prudente resaltar que la Administración Tributaria es el órgano encargado de llevar a cabo la verificación del cumplimiento de los deberes formales de los contribuyentes de tributos nacionales, para lo cual las Divisiones de Fiscalización de las Gerencias Regionales de Tributos Internos podrán autorizar, a tal fin, a funcionarios de sus Despachos, de conformidad con el numeral 13 del artículo 98 de la Resolución N° 32, que establece la Organización Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En armonía con lo señalado, se advierte que la Providencia Administrativa GRTI/RLA/4972 de fecha 18 de julio de 2007 si bien no fue dictada por una autoridad manifiestamente incompetente, pues quedó demostrado que emanó del funcionario a quien correspondía legalmente su emisión en ejercicio de las funciones previstas en la mencionada Resolución N° 32, incumplió -como se dijo antes- con algunos de los requisitos formales que debe llevar todo acto administrativo -falta de indicación del nombre y el domicilio del contribuyente a ser verificado-, defecto que al no haber sido subsanado hace nula dicha Providencia y las actuaciones fiscales subsiguientes. Así se declara.

En consecuencia, se desestima el alegato de la representante judicial del Fisco Nacional referente a que la Jueza de la causa incurrió en error de interpretación de Ley al considerar nulo el acto administrativo contenido en la Providencia Administrativa GRTI/RLA/4972 del 18 de julio de 2007. Así se declara.”

La anterior decisión fue ratificada posteriormente por la misma Sala, mediante Sentencia Nº 00316, publicada en fecha 18-04-2012, caso: VÍVERES Y LICORES LA SALLE, C.A. vs SUPERINTENDENCIA MUNICIPAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA (SUMAT) DEL MUNICIPIO BOLIVARIANO LIBERTADOR DEL DISTRITO CAPITAL, y más recientemente por Sentencia Nº 00100 publicada en fecha 29-01-2014, caso: FISCO NACIONAL vs GRUPO MÉDICO LAS ACACIAS C.A.

De lo antes expuesto, encuentra este juzgador que en el caso de autos, no se cumplió con el requisito previsto en la norma, en cuanto a la autorización previa necesaria para realizar el procedimiento de verificación fiscal, y habiéndose determinado que dicho acto autorizatorio posee un carácter esencial dentro del procedimiento, es dable concluir que su omisión acarrea la nulidad absoluta del acto así emitido, pues en estos casos se produce una verdadera lesión de los derechos constitucionales del contribuyente causando su indefensión. De acuerdo con ello, y con fundamento en los criterios que al respecto ha sostenido el Tribunal Supremo de Justicia con respecto al vicio detectado, debe este juzgador declarar la nulidad absoluta de la Providencia Administrativa Nº GRTI/RNO/DF/2009-3103, de fecha 01-04-2009, emanada del Jefe de de División de Fiscalización del SENIAT Región Nor Oriental, en la cual se autorizó a verificar el cumplimiento de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, para los períodos de Imposición desde Febrero 2009 a la fecha de la notificación de la referida Providencia Administrativa y en materia de Impuesto Sobre la Renta para el (los) ejercicios (s) económico(s) 2007 y 2008, de la contribuyente GRAG INVERSIONES C.A., que riela en copia al folio 23 del presente expediente, identificando al contribuyente, el Registro de Información Fiscal y el domicilio en letra escrita a mano al momento de realizar la notificación, de conformidad con el ordinal 4° del artículo 240 del Código Orgánico Tributario. Criterio este confirmado por la Sala Político Administrativa, Caso: Licorería el Imperio, de fecha 16/06/2010, Sentencia N° 568. Así se declara.-

Finalmente, conviene citar la Nº 00121 publicada en fecha 29-02-2013, emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, la cual señaló:

“En atención al anterior pronunciamiento, esta Alzada estima innecesario conocer del resto de los alegatos esgrimidos por la representación judicial de la contribuyente con los que pretende obtener la nulidad de los actos recurridos, toda vez que su pretensión procesal ha quedado satisfecha al haberse declarado la nulidad de los actos supra identificados. Así se declara.”

Es preciso señalar que en el caso de autos, la pretensión procesal de la recurrente ha quedado satisfecha con la declaratoria de nulidad de la Providencia Administrativa Nº GRTI/RNO/DF/2009-3103, de fecha 01-04-2009, emanada del Jefe de de División de Fiscalización del SENIAT Región Nor Oriental, por lo que este Tribunal Superior considera inoficioso pronunciarse sobre el resto de los alegatos esgrimidos. Así se decide.-

-V-
DISPOSITIVA

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, Administrando Justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por Autoridad de la Ley, declara:

1). CON LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO, interpuesto por el ciudadano HAGOP MALKHASIAN A., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro V-19.557.940, actuando en su carácter de Director Gerente de la contribuyente GRAG INVERSIONES, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui en fecha 30-05-2002, bajo el Nº 5, Tomo A-26, debidamente asistido en este acto por la Abogada ROSA ROA., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro V-14.871.442, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro 110.444, contra la Resolución de Imposición de Sanción Nro GRTI/RNO/DF/3103/2009-09034 de fecha 07-07-2009, la cual impone cancelar la cantidad de BOLIVARES ONCE MIL CON CERO CENTIMOS (Bs. 11.000,00), dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Adscrito al Ministerio del Poder Popular para las Finanzas, actualmente Ministerio del Poder Popular de Economía, Finanzas y Banca Pública, recibido por este Tribunal Superior en fecha 07-10-2008.Así se decide.-

2). Se ANULA, la Providencia Administrativa Nº GRTI/RNO/DF/2009-3103, de fecha 01-04-2009, emanada del Jefe de de División de Fiscalización del SENIAT Región Nor Oriental, y por ende todas las actuaciones derivadas de la mencionada Providencia, incluyendo Resolución de Imposición de Sanción Nro GRTI/RNO/DF/3103/2009-09034 de fecha 07-07-2009, la cual impone cancelar la cantidad de BOLIVARES ONCE MIL CON CERO CENTIMOS (Bs. 11.000,00), dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Adscrito al Ministerio del Poder Popular para las Finanzas, actualmente Ministerio del Poder Popular de Economía, Finanzas y Banca Pública, Así se decide.-

3). En lo atinente a las costas procesales, aún y cuando el Recurso Contencioso Tributario fue declarado Con Lugar, no procede la condenatoria en costas, de conformidad con lo establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nro. 00215 de fecha 10/03/2010, Caso: Guerrero Valverde, C.A., (GEVALCA), en concordancia, con el criterio expuesto por la Sala Constitucional de este Máximo Tribunal en la sentencia N° 1238 del 30 de septiembre de 2009; Caso: Julián Isaías Rodríguez Díaz, ratificado a través del fallo Nº 00113 del 3 de febrero de 2010, caso: Citibank, N.A., conforme al cual se “considera que el enunciado normativo de prohibición de condenatoria en costas a la República encuentra una justificación constitucional por lo que debe prevalecer como privilegio procesal cuando ésta resulta vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos…”. Y así se decide.-

4) Aplicando la limitación prevista el artículo 278 del Código Orgánico Tributario, y conforme al criterio sostenido por la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal, (fallos N° 783 y 991 de fechas 05/06/02 y 07/07/03 casos: Becoblohm La Guaira, C.A. y Tracto Caribe, C.A.) para la procedencia de las apelaciones de personas jurídicas, ésta será posible sólo si excede de quinientas unidades tributarias (500 U.T.) y de personas naturales (100 U.T.). Así se decide.-

Publíquese, regístrese y notifíquese de la presente decisión al ciudadano Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, para lo cual se ordena comisionar al Juzgado de Municipio del Área Metropolitana de Caracas, a través de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) Caracas, a los fines que el Alguacil del Juzgado a que corresponda la presente comisión se sirva practicar la Boleta de Notificación dirigida al ciudadano Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, de conformidad con lo establecido en los artículos 26 y 49 de la Constitución Nacional de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con el artículo 234 del Código de Procedimiento Civil. Visto que el presente fallo fue dictado fuera del lapso legal establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario vigente, este Tribunal Superior ordena librar Boletas de Notificación a las partes. Líbrense oficios con las inserciones pertinentes.-

Se insta a la parte interesada se sirva consignar los fotostatos relacionados con la mencionada Sentencia, a fin de ser certificadas y anexadas a la boleta de notificación dirigida al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela. Conste.-

Se imprimen dos ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, Barcelona, a los dieciséis (16) días del mes de enero del año dos mil quince (2015). Años: 204º de la Independencia y 155º de la Federación.

El Juez Provisorio,

Dr. Pedro Ramirez.
La Secretaria Acc.,

Abg. Yarabis Potiche.

Nota: En esta misma fecha (16-01-2015), siendo las 11:00 a.m. se dictó y publicó la anterior decisión previa las formalidades de Ley. Conste.
La Secretaria Acc.,

Abg. Yarabis Potiche.

PR/YP/cg