REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental
Barcelona, 09 de noviembre de 2015
205º y 156º
ASUNTO: BF01-U-2003-000023
VISTO SIN INFORMES DE LAS PARTES.-
Visto el contenido del Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), en fecha diecisiete (17) de Septiembre de 2003, por los Abogados en ejercicio MIGUEL JOSE QUERECUTO y JOSE GETULIO SALAVERRIA LANDER, venezolanos, mayores de edad, titulares de las Cédulas de Identidad Nº 8.223.657 y 997.275, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nº 40.065 y 2.104, respectivamente; domiciliados en la ciudad de Barcelona estado Anzoátegui, actuando en sus caracteres de Apoderados Judiciales de la Empresa TAPAS CORONAS, S.A., (TACORSA), y recibido en este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario, en la misma fecha antes mencionada, contra el acto administrativo de efectos particulares contenido en la Resolución GRTI-RNO-DJT-RJ-2003-00063, de fecha cinco (05) de agosto de 2003, que ordena expedir planillas por conceptos de multa por la cantidad de DOSCIENTOS CINCUENTA Y DOS MIL SEISCIENTOS TRES BOLÍVARES CON SESENTA CÉNTIMOS (Bs. 252.603,60) de acuerdo a la reconversión monetaria DOSCIENTOS CINCUENTA Y DOS BOLÍVARES CON SESENTA CÉNTIMOS (Bs. 252,60) y por intereses moratorios la cantidad de QUINCE MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y SEIS BOLÍVARES CON SETENTA Y NUEVE CÉNTIMOS (Bs. 15.496.79), de acuerdo a la reconversión monetaria QUINCE BOLÍVARES CON CINCUENTA CÉNTIMOS (Bs. 15,49), emanadas de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
-I-
ANTECEDENTES
En fecha 19-09-2003, se dictó auto dándole entrada al presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la Empresa TAPAS CORONAS, S.A., (TACORSA), contra el SENIAT Región Nor-Oriental, asimismo se libraron Boletas de Notificación dirigidas a los ciudadanos: Fiscal, Procurador y Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela, al SENIAT Región Nor-Oriental.
En fecha 07-10-2003, se dictó auto ordenando comisionar las Boletas de Notificación ordenadas en el auto de entrada del presente Recurso. Asimismo se libró Oficio Nº 94-03, al Juzgado Distribuidor competente.
En fecha 09-10-2003, se dictó auto agregando y negando la diligencia presentada por la recurrente en la cual solicitó la entrega de las Boletas de Notificación libradas conjuntamente con el auto de entrada a los fines de ser practicadas, asimismo este Tribunal Superior se abstuvo de proveer lo solicitado en virtud de que en fecha 07-10-2003, se libró Oficio de comisión.
En fecha 08-10-2003, el ciudadano Alguacil de este Despacho consignó la Boleta de Notificación dirigida al SENIAT, signada con el Nº 38-03, debidamente practicada.
En fecha 10-05-2004, se dictó auto agregando y negando la diligencia presentada por la representación fiscal en la cual solicitó información sobre las Boletas comisionadas, asimismo este Tribunal Superior negó lo solicitado e instó a la representación fiscal a que consignara en autos el nombre preciso del Tribunal de Municipio a los fines de solicitar la información requerida.
En fecha 04-11-2004, se dictó auto agregando la comisión conferida por el Juzgado Primero de Municipio del Área Metropolitana de Caracas, en la cual remitió las boletas de notificación del presente recurso, asimismo este Tribunal Superior ordeno librar nuevas Boletas de Notificación con las inserciones pertinentes en virtud de que las remitidas no contaban con el comprobante del Alguacilazgo.
En fecha 11-04-2005, se dictó auto agregando la comisión conferida por el Juzgado Vigésimo Segundo de Municipio del Área Metropolitana de Caracas, en la cual remitió las boletas de notificación del presente recurso, asimismo este Tribunal Superior ordeno librar nuevas Boletas de Notificación con las inserciones pertinentes en virtud de que las remitidas de los ciudadanos Fiscal y Contralor General de la República no se encontraban bien practicadas.
En fecha 10-05-2005, este Tribunal Superior ordenó librar Oficio de comisión al Juzgado de Municipio competente a los fines de practicar la Boleta de Notificación dirigida al ciudadano: Contralor General de la República.
En fecha 31-05-2005, se dictó auto agregando la diligencia presentada por la representación fiscal en la cual solicitó el desglose del Oficio Nº 0140, de fecha 11-10-2004, el cual no se corresponde con el presente asunto, asimismo se acordó lo solicitado.
En fecha 29-06-2005, el ciudadano Alguacil de este Despacho consignó la Boleta de Notificación dirigida a la ciudadana: Fiscal Vigésima Segunda del Ministerio Público del Estado Anzoátegui signada con el Nº 579-05, debidamente practicada.
En fecha 01-08-2005, se dictó auto agregando la comisión conferida por el Juzgado Octavo de Municipio del Área Metropolitana de Caracas, en la cual remitió la boleta dirigida al ciudadano: Contralor General de la República debidamente practicada, asimismo se dejó constancia del lapso legal para la admisión del presente asunto.
En fecha 04-10-2005, se dictó Sentencia Interlocutoria Nº 02, en la cual se admitió el presente Recurso Contencioso Tributario.
En fecha 27-10-2005, se dictó auto agregando el Escrito de Pruebas presentado por la recurrente, asimismo se dejó constancia de que la representación fiscal no presento pruebas.
En fecha 02-11-2005, se dictó auto agregando el Escrito de Pruebas presentado por la representación fiscal, el cual fue extemporáneo por tardío.
En fecha 11-11-2005, se dictó auto admitiendo el escrito de pruebas de la recurrente, asimismo se libró Oficio Nº 1615-20051616-2005, 1617-2005 y 1618-2008, dirigido a la Intendencia Nacional de Tributos Internos del SENIAT, División de Contribuyentes Especiales del SENIAT Región Nor-Oriental, Banco Industrial de Venezuela y Gerencia Regional de Tributos Internos del Seniat, a los fines de proceder con la evacuación de pruebas solicitada.
En fecha 16-11-2005, se dicto auto ordenando comisionar las pruebas promovidas al Juzgado de Municipio competente.
En fecha 01-12-2005, el ciudadano Alguacil de este Despacho consignó la Boleta de Notificación dirigida al Banco Industrial de Venezuela signada con el Nº 1617-2005, debidamente practicada.
En fecha 08-12-2005, el ciudadano Alguacil de este Despacho consignó la Boleta de Notificación dirigida al Seniat Región Nor-Oriental signada con el Nº 1616-2005, debidamente practicada.
En fecha 07-02-2007, el Dr. Jorge Luis Puentes Torres, se abocó al conocimiento de la presente causa, asimismo se ordeno librar boletas de notificación a las partes.
En fecha 02-04-2007, el ciudadano Alguacil de este Despacho consignó la Boleta de Notificación dirigida al Seniat Región Nor-Oriental signada con el Nº 0156-2007, debidamente practicada.
En fecha 06-06-2008, se dictó auto agregando la diligencia presentada por la representante de la recurrente, asimismo se dejó constancia del lapso legal para la reanudación de la causa.
En fecha 08-07-2008, se dictó auto agregando la diligencia presentada por la representante de la recurrente en la cual solicitó copias certificadas de la causa.
En fecha 19-09-2008, se dictó auto agregando la diligencia presentada por la representante fiscal en la cual solicitó se dicte sentencia en la presente causa.
En fecha 09-02-2009, se dictó auto agregando la diligencia presentada por la representante fiscal en la cual solicitó se dicte sentencia en la presente causa.
En fecha 30-06-2009, se dictó auto agregando la diligencia presentada por la representante fiscal en la cual solicitó se dicte sentencia en la presente causa.
En fecha 15-12-2008, se dictó auto agregando la diligencia presentada por la representante fiscal en la cual solicitó se dicte sentencia en la presente causa.
En fecha 02-06-2010, se dictó auto en el cual el Dr. Pedro David Ramírez Pérez se abocó al conocimiento de la presente causa, asimismo se ordeno librar Boletas de Notificación a las partes.
En fecha 12-08-2010, se dictó auto agregando la diligencia presentada por la representante de la recurrente en la cual se da por notificado en la presente causa.
En fecha 12-04-2011, el ciudadano Alguacil de este Despacho consignó las Boletas de Notificación dirigida al Seniat Región Nor-Oriental y al contribuyente signada con el Nº 129-2010 y 130-2010, debidamente practicada.
En fecha 18-05-2011, se dictó auto agregando la diligencia presentada por el representante de la recurrente en la cual se da por notificado en la presente causa, asimismo se dejoo constancia del lapso de reanudación de la causa.
En fecha 20-09-2011, se dictó auto agregando la diligencia presentada por el representante de la recurrente en la cual solicita se dicte sentencia en la presente causa.
En fecha 01-02-2012, se dictó auto agregando la diligencia presentada por el representante de la recurrente en la cual solicita se dicte sentencia en la presente causa.
En fecha 26-06-2012, se dictó auto agregando la diligencia presentada por el representante fiscal en la cual solicita se dicte sentencia en la presente causa.
En fecha 28-02-2013, se dictó auto agregando la diligencia presentada por el representante de la recurrente en la cual solicita se dicte sentencia en la presente causa.
II
ALEGATOS DE LA RECURRENTE
1. DE LA AUSENCIA DE LA ACCION.
2. DE LA AUSENCIA DE CULPABILIDAD.
3. DE LA ILEGALIDAD DE LOS INTERESES MORATORIOS.
4. DE LA INCOSTITUCIONALIDAD DEL ARTICULO 263 DEL CODIGO ORGANICO TRIBUTARIO.
III
DE LAS PRUEBAS
PARTE RECURRENTE PROMOVIÓ:
1. Prueba de Informes.
2. Exhibición de Documentos
PARTE RECURRIDA NO PROMOVIÓ PRUEBAS:
Vista la documentación anexa al presente asunto en copias fotostáticas cursante a los folios 24 al 54, las cuales no fueron impugnadas, ni tachadas en su oportunidad, a fin de valorar las pruebas traídas al proceso, este Tribunal debe observar la regulación que en esta materia prevé el Código de Procedimiento Civil, texto de aplicación supletoria de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 332 del Código Orgánico Tributario. En particular, el artículo 429 de dicho Código señala lo siguiente:
“Los instrumentos públicos y los privados reconocidos o tenidos legalmente por reconocidos, podrán producirse en juicio originales o en copia certificada expedida por funcionarios competentes con arreglo a las leyes.
Las copias o reproducciones fotográficas, fotostáticas o por cualquier otro medio mecánico claramente inteligible, de estos instrumentos, se tendrán como fidedignas si no fueren impugnadas por el adversario, ya en la contestación de la demanda, si han sido producidas con el libelo, ya dentro de los cinco días siguientes, si han sido producidas con la contestación o en el lapso de promoción de pruebas. Las copias de esta especie producidas en cualquier otra oportunidad no tendrán ningún valor probatorio si no son aceptadas expresamente por la otra parte... (omissis)”
De la norma parcialmente transcrita, resulta entonces que el legislador ha establecido la regla de valoración en cuya aplicación el juez deberá apreciar las copias simples de documentos privados reconocidos o tenidos legalmente por reconocidos, los cuales, como ya se dijo, presentan semejanza con los documentos administrativos en lo que respecta a su eficacia probatoria.
Ahora bien, este Tribunal debe indicar que la Administración Tributaria no consignó el expediente administrativo, lo cual es su obligación tal como lo señaló la Sala Político Administrativa en sentencia No. 01125 de fecha 01/10/2008, donde dejó sentado lo siguiente:
“( …) tal como lo expresó la Sala en su decisión 00116 de fecha 24 de enero de 2008, cuando afirmó: “…En este sentido, cabe destacar el criterio de este Supremo Tribunal, al señalar que la obligación de presentar el referido expediente administrativo en el juicio donde se esté conociendo de las objeciones a los actos administrativos derivados de él, recae en la propia Administración que emitió el acto objeto del recurso, pues es a ella a la que le interesa demostrar las actuaciones y sustentos de que se valió para fundamentar sus actos…”. (Vid. Sentencia Nº 00692 de fecha 21 de mayo de 2002 y Nº 1.257 de 12 de julio de 2007).
Obligación que en la presente causa no se cumplió y la Administración Tributaria debe probar al ser impugnado el acto administrativo, la legalidad del mismo y que su actuación estuvo ajustada a derecho, motivo por el cual se genera para el recurrente una presunción a su favor respecto a la documentación cursante en el mencionado expediente. Presunción que deberá adminicularse con las documentales anexadas por la recurrente y que no fueron impugnadas por la parte recurrida. Así se decide.-
IV
DE LAS RAZONES DE HECHO Y DE DERECHO PARA DECIDIR
Ahora bien, antes de entrar a decidir el fondo de la controversia, este Tribunal Superior considera necesario destacar que el presente Recurso Contencioso Tributario, fue interpuesto por la Empresa TAPAS CORONAS, S.A., (TACORSA), contra el acto administrativo de efectos particulares contenido en la Resolución GRTI-RNO-DJT-RJ-2003-00063, de fecha cinco (05) de agosto de 2003, que ordena expedir planillas por conceptos de multa por la cantidad de DOSCIENTOS CINCUENTA Y DOS MIL SEISCIENTOS TRES BOLÍVARES CON SESENTA CÉNTIMOS (Bs. 252.603,60) de acuerdo a la reconversión monetaria DOSCIENTOS CINCUENTA Y DOS BOLÍVARES CON SESENTA CÉNTIMOS (Bs. 252,60) y por intereses moratorios la cantidad de QUINCE MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y SEIS BOLÍVARES CON SETENTA Y NUEVE CÉNTIMOS (Bs. 15.496.79), de acuerdo a la reconversión monetaria QUINCE BOLÍVARES CON CINCUENTA CÉNTIMOS (Bs. 15,49), emanadas de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Vencido como ha sido el lapso de informes, este Tribunal Superior, a los fines de dictar sentencia, observa que:
Alega el contribuyente en su escrito libelar:
“DE LA AUSENCIA DE LA ACCION.
(…)
“En primer lugar, alegamos que el acto administrativo de efectos particulares y contenido en la Resolución GRTI-RNO-DJT-RJ-2003-00063, así como su antecedente la Resolución y Liquidación No 07-10-01-3-49-000499, es absolutamente ilegal, en virtud de la ausencia de la acción para que se configure el tipo de ilícito previsto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, toda vez la interposición extemporánea de la declaración y pago del Impuesto sobre la Renta retenido correspondiente al período e imposición de Noviembre de 2002, por nuestra representada TAPAS CORONA, S.A. (TACORSA) no es consecuencia de una conducta omisiva, sino de la restricción en el horario que implementaron las Instituciones Bancarias del país para la prestación de sus servicios financieros, durante el mes de Diciembre de 2003, con ocasión de la paralización de las actividades económicas que afectó al país para ese momento, lo cual impidió a nuestra mandante solicitar la tramitar el cheque de gerencia exigido por la Administración Tributaria para pagar dicho tributo, en el lapso de ley, lo que constituye un caso fortuito previsto en el numeral 3 del artículo 85 ejusdem como circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria.
(…)
En el caso que nos ocupa, es incuestionable la ausencia de acción del tipo para que se configure el ilícito tributario previsto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, puesto que el incumplimiento en ingresar el Impuesto sobre la Renta retenido, correspondiente al período de Noviembre de 2002, dentro del plazo legal no es producto de una omisión voluntaria de nuestra representada TAPAS CORONA, S.A, (TACORSA), sino de la ocurrencia de un caso fortuito, puesto que se encontró imposibilitada de obtener el correspondiente cheque de gerencia exigido por la Administración Tributaría, con el cual proceder a cancelarlo en el lapso de ley, debido al hecho notorio y comunicacional que las Instituciones Bancarias del país, con ocasión de la situación política, económica y social que atravesó el país, durante los meses de Diciembre de 2002, Enero y Febrero de 2003, mantuvieron una prestación de servicios financieros de manera restringida y dentro de un horario irregular, por lo que nuestra representada TAPAS CORONA, S.A, (TACORSA), esta excluida de la responsabilidad penal tributaria conforme a lo dispuesto en el numeral 3 del artículo 85 ejusdem.”
(…)
Alega el contribuyente en su escrito libelar al punto Nº 2 lo siguiente:
“DE LA AUSENCIA DE CULPABILIDAD.
(…)
“Para el supuesto negado que se declare sin lugar la defensa que invocamos en el Capitulo que antecede, en nombre y represtación de TAPAS CORONA, S.A, (TACORSA), oponemos la ilegalidad del acto administrativo aquí impugnado contenido en la Resolución GRTI-RNO-DJT-RJ-2003-00063, asi como su antecedente la Resolución y Liquidación No 07-10-01-3-49-000499, toda vez que mi representada no actúo de manera dolosa ni mucho menos negligente en la omisión de ingresar el Impuesto sobre la Renta retenido, correspondiente al período de noviembre de 2002 en el lapso de ley, por lo que resulta totalmente improcedente la aplicación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario, en virtud de la ausencia de uno de los elementos esenciales para que se configure la sanción allí estatuida como lo es la inexistencia de culpabilidad.
(…)
En conclusión el principio de culpabilidad es un requisito esencial para el ejercicio de la potestad de la Administración Tributaria de reprimir aquellas conductas contrarias a derecho, puesto que solo podrá imponer sanciones a los contribuyentes cuando hubiesen incurrido en conductas dolosas o culposas en el cumplimiento de los deberes, bien sea formales o de pago, estatuidos en las Leyes y Reglamentos.
(…)
En conclusión, la presunción de inocencia es una garantía que opera a favor del contribuyente, la cual en campo de la responsabilidad penal tributaria a efectos de las sanciones que impone la Administración Tributaria, cuando emite sus actos la obligación de probar la actividad culposa del imputado.”
(…)
Visto que los dos anteriores alegatos, se encuentran estrechamente relacionados, este Tribunal Superior pasa a decidirlos de forma conjunta, y al respecto alega la recurrente, que la Administración Tributaria debió de observar los atenuantes de responsabilidad tributaria contenidos en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, en virtud a la ausencia de actividad dolosa por parte de la recurrente y por ende no le seria aplicable la sanción establecida en el artículo 113 ejusdem, por ello la aplicación de la misma violentaría el principio de presunción de inocencia, previsto en el articulo 49, numeral 2 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
Ahora bien, a este particular alegado por la recurrente, cabe decir, que la contribuyente al ser un sujeto pasivo especial, y agente de retención del Impuesto al Valor Agregado IVA, y del Impuesto sobre la Renta ISLR, debe regirse por el calendario para sujetos pasivos (ISLR), los cuales son publicados anualmente y alertan a los contribuyentes, de conformidad a la terminación numeral del Registro de Información Fiscal RIF, de las respectivas fechas quincenales para cada mes calendario, en las cuales obligatoriamente deberán presentar las declaraciones, pagos y enteramientos respectivos del Impuesto en cuestión, por lo que al configurarse el incumplimiento de la retención y enteramiento del tributo mencionado, automáticamente ese sujeto pasivo estaría incurso en un ilícito tributario, el cual es susceptible de sanciones de conformidad a las disposiciones del Código Orgánico Tributario vigente. Ahora bien, establece el artículo 113 del Código Orgánico Tributario lo siguiente:
Artículo 113. Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo 500% del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código.
Sobre este particular conviene citar lo dispuesto en la Sentencia Nº 01073, de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, publicada el 20 de junio de 2007, Caso: FISCO NACIONAL vs PDVSA CERRO NEGRO, S.A.:
“Dispone el artículo 113 del vigente Código Orgánico Tributario, lo siguiente:
“Artículo 113.- Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales, dentro del plazo establecido en la norma respectivas, será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código”.
A tal efecto, dicho dispositivo legal establece uno de los supuestos de hecho a los cuales la ley denomina ilícito material, relativo al incumplimiento de la obligación tributaria, dirigido a aquellos sujetos pasivos de la obligación tributaria como lo son los responsables directos, en su cualidad de agentes de retención y percepción, cuando dichos responsables lleven el enteramiento de las cantidades percibidas o retenidas, fuera de los términos que legalmente se le señale.
Asimismo, dicha norma establece la consecuencia jurídica del incumplimiento a la mencionada obligación tributaria, la cual es una sanción equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades.
Ahora bien, se plantea en esta oportunidad, si dicha norma regula dentro de su supuesto de hecho, aquellos retrasos en el cumplimiento de enterar las cantidades retenidas o percibidas que sean inferiores a un mes; es decir, corresponde verificar si existe o no una falta de tipificación de la sanción a ser aplicada a aquellos responsables que enteren las cantidades retenidas o percibidas con menos de un mes de retraso.
Ello así, la Sala observa que de conformidad con lo señalado en el artículo 113 del vigente Código Orgánico Tributario, el legislador estableció y tipificó en forma expresa la infracción y la consecuencia jurídica de dicho enteramiento tardío de las cantidades retenidas o percibidas en forma general; es decir, llevó a cabo el establecimiento de la conducta antijurídica que implica el incumplimiento de la obligación de enterar las cantidades retenidas y percibidas en el término que señala la ley, sea cual fuere el tiempo de la demora.
En efecto, del dispositivo anteriormente transcrito, se constata que la sanción a aplicarse por tal conducta antijurídica, será una multa equivalente (término clave para la resolución de la presente controversia) al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades.
Ahora bien, la norma cuando hace alusión a los términos “multa equivalente” y “por cada mes de retraso en su enteramiento”, no está haciendo referencia a que sólo serán sancionables aquellos retraso de un mes o superiores a un mes, por el contrario, cuando el legislador emplea el término “por cada mes de retraso en su enteramiento”, esta estableciendo el método de cálculo de la multa, el cual será calculado conforme a meses de retraso; sin embargo, ello no implica que aquellos retrasos inferiores a un mes no serán sancionados, pues ello constituiría aceptar que un responsable de la obligación tributaria no sería objeto de sanción por el retraso en el enteramiento por fracciones de tiempo menores a un mes.
En tal sentido, debe observarse que el legislador al utilizar el término “multa equivalente” esta englobando los supuestos de retrasos inferiores a un mes, y que la multa será calculada en proporción a los días de retraso transcurridos, teniendo como base para el cálculo, el supuesto de mes de retraso y utilizando para ello un término aritmético para liquidar la multa por fracción.
Ello así, debe destacar esta Alzada que en el caso de autos, la Administración Tributaria actuó conforme a derecho, al imponer a la contribuyente PDVSA CERRO NEGRO, S.A., la multa establecida en el artículo 113 del vigente Código Orgánico Tributario, en forma proporcional por haber enterado con doce (12) días de retraso las cantidades retenidas en el mes de diciembre del año 2004.
Por otra parte, cabe destacar que el cálculo de la multa realizado por la Administración Tributaria en proporción a los días de retraso transcurridos, no contraviene el postulado constitucional de legalidad de las infracciones y sanciones establecida en el artículo 49 numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, debido a que en ningún momento la Administración Tributaria está creando una sanción, sino que ella se encuentra expresamente establecida en la norma. Así se declara”. (Subrayado de esta Gerencia).
Este criterio además fue ratificado por la misma Sala posteriormente en Sentencia Nº 01279 publicada en fecha 18 de julio de 2007, Caso: FISCO NACIONAL vs PETRÓLEOS DE VENEZUELA, S.A. (PDVSA), la cual señaló:
“En este mismo orden, deben observarse las disposiciones contenidas en la Sección Tercera “De los ilícitos materiales”, en las diversas formas previstas en el Código Orgánico Tributario (artículos 109 al 114 y 118), en particular la relativa al incumplimiento del deber formal por no enterar oportunamente los impuestos retenidos, prevista dicha sanción en el artículo 113 eiusdem, que a la letra establece:
“Artículo 113: Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las Oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código”.
De la normativa citada se desprende la obligación principal de los agentes de retención de enterar en los plazos legales y reglamentarios, una vez efectuada la retención respectiva del impuesto sobre la renta. Asimismo, se observa que el incumplimiento de dicha obligación está penado bajo los supuestos del artículo 113 del referido Código.
En el caso concreto, se evidencia de las actas procesales, específicamente de la Resolución N° GCE/DJT/2005-2405 de fecha 17 de junio de 2005, que la contribuyente enteró en cada una de las liquidaciones, con un (1) día de retraso, las retenciones correspondientes al mes de diciembre de 2004, efectuadas por concepto de impuesto sobre la renta, incumpliendo de esa manera con el deber de presentar las declaraciones de retenciones de impuesto sobre la renta dentro del lapso indicado en el artículo 1° del Calendario de Contribuyentes Especiales previsto en la Providencia N° 0668, supra identificada, así como del artículo 1 de la aludida Providencia N° 0296 del 14 de junio de 2004.
Ahora bien, no comparte esta Sala la interpretación rigurosamente literal que hiciera el juzgador de instancia, al afirmar que los hechos que rodean la presente litis no pueden subsumirse en la norma abstracta, ya que en la misma la proporción viene dada en forma mensual y no diaria.
Así, históricamente, tanto en las leyes de impuesto sobre la renta como en el primigenio Código Orgánico Tributario de 1983, así como en sus posteriores reformas, el precepto de dicha norma siempre fue redactado en similares términos, haciendo diferencia sólo en los porcentajes de la pena aplicable, en estos términos “será penado con multa equivalente al (X)% mensual de los tributos retenidos o percibidos…”(paréntesis de la Sala); presentándose una variación respecto de la reforma del 2001, en la forma siguiente “será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento…”. No obstante, al examinar dichos preceptos aparece como elemento común la intención del legislador de sancionar la conducta irregular del agente de retención relacionada con el enteramiento tardío del impuesto retenido. De allí que no resulta consistente con el espíritu de la norma el entender que sólo son sancionables aquellos retrasos en la obligación que puedan causarse mensualmente, luego, debe considerarse que si el tiempo de atraso no completa un mes, sino días, la sanción a imponerse deberá calcularse proporcionalmente a la unidad de tiempo de que se trate. Así se declara.
En efecto, al hacer una interpretación teleológica de la misma, se puede determinar que la intención del legislador nunca pudo ser eximir a los agentes de retención del cumplimiento de las obligaciones de enterar en el plazo legalmente establecido el impuesto retenido, y mucho menos cuando se trata de dinero retenido propiedad del Fisco Nacional; evidenciándose además, que en cada reforma legislativa la pena se ha tornado más grave; al punto de crearse una presunción de la figura de la apropiación indebida, cuando se demuestre la intención de esta conducta antijurídica, acarreando la pena de privación de libertad.
Respecto a la interpretación del citado artículo 113 del vigente Código Orgánico Tributario, a mayor abundamiento, cabe destacar el pronunciamiento que hiciera esta Sala en un caso similar, que hoy se ratifica, en sentencia N° 010732 de fecha 20 de junio de 2007, caso: PDVSA Cerro Negro, S.A., al señalar lo siguiente:
“Ahora bien, la norma cuando hace alusión a los términos “multa equivalente” y “por cada mes de retraso en su enteramiento”, no está haciendo referencia a que sólo serán sancionables aquellos retraso de un mes o superiores a un mes, por el contrario, cuando el legislador emplea el término “por cada mes de retraso en su enteramiento”, esta estableciendo el método de cálculo de la multa, el cual será calculado conforme a meses de retraso; sin embargo, ello no implica que aquellos retrasos inferiores a un mes no serán sancionados, pues ello constituiría aceptar que un responsable de la obligación tributaria no sería objeto de sanción por el retraso en el enteramiento por fracciones de tiempo menores a un mes.
En tal sentido, debe observarse que el legislador al utilizar el término “multa equivalente” esta englobando los supuestos de retrasos inferiores a un mes, y que la multa será calculada en proporción a los días de retraso transcurridos, teniendo como base para el cálculo, el supuesto de mes de retraso y utilizando para ello un término aritmético para liquidar la multa por fracción”.
Con fundamento en las argumentaciones anteriores, encuentra esta Sala que el a quo incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho al interpretar el artículo 113 del vigente Código Orgánico Tributario, tal como lo denunciara la representación judicial del Fisco Nacional; en razón de ello, se revoca la sentencia apelada. Así se declara”.
Establecido lo anterior, tenemos que el artículo 113 del Código Orgánico Tributario establece que dicha sanción será aplicable a los contribuyentes que no enteren las obligaciones tributarias a tiempo, tomando cada mes de retraso para su cálculo, sin embargo, nuestro Máximo Tribunal administrador de Justicia a sido reiterativo en su criterio jurisprudencial, analizando e interpretando el mencionado artículo 113, quedando establecido como debe de tomarse el método de cálculo de las multas, para los contribuyentes infractores, sin embargo, esto no quiere decir, que los transgresores no serán sancionados si el enteramiento extemporáneo se presente con solo días de retraso, ya que dicha infracción se configura desde el primer momento en que los particulares incumplen sus deberes, por lo que queda claro que el sujeto pasivo al no enterar en la fecha correspondiente, se encontrara incurso en un ilícito tributario susceptible de sanciones, aunque sea por un solo día de atraso, sin necesidad de notificación o procedimiento previo, ya que la norma es clara y opera de pleno derecho. Sin embargo, la recurrente alega como defensa el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, visto que no pudo enterar las cantidades dinerarias por factores ajenos a su voluntad en virtud de que las entidades bancarias en cuestión no trabajaron con horario regular para el mes de diciembre 2002 y enero y febrero de 2003, visto lo anteriormente y alegado la eximente de responsabilidad, conviene reseñar lo tipificado en la norma Tributaria, específicamente al numeral 3 del artículo 85 del Código Organito Tributario vigente, a saber:
Artículo 85. Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:
1. El hecho de no haber cumplido dieciocho (18) años.
2. La incapacidad mental debidamente comprobada.
3. El caso fortuito y la fuerza mayor.
4. El error de hecho y de derecho excusable.
5. La obediencia legítima y debida.
6. Cualquier otra circunstancia prevista en las leyes y aplicables a los ilícitos tributarios.
Refiriéndonos al caso fortuito o la fuerza mayor, la doctrina ha establecido que existe el caso fortuito o fuerza mayor cuando los diferentes escenarios ocurridos no pueden ser previsto de una u otra manera por el sujeto pasivo de la relación jurídica, dicho esto, en materia tributaria, el caso fortuito y la fuerza mayor como eximentes de responsabilidad penal, son muy puntuales y deben necesariamente cumplir ciertas condiciones para que los mismos puedan ser apreciados y considerados procedentes, a tal efecto observamos que: (i) el hecho acontecido debe a todo momento ser independiente a la voluntad del contribuyente y por lo tanto no puede ser imputado a el, (ii) el hecho debe ser imprevisto o inevitable, (iii) que dicho suceso imposibilite al contribuyente a cumplir con su obligación, y (iv) que entre el acontecimiento y la imposibilidad de cumplimiento de la obligación y consiguiente daño exista un vínculo de causalidad, sin que intervenga en ésta relación como factor apreciable la actividad, dolosa o culposa del deudor. Dicho lo anterior, estas características explicadas, deben su razón y basamento a la teoría contractual del derecho, ya que es imposible obligar al deudor a cumplir la obligación contraída cuando han cambiado sustancialmente las condiciones en las que se pauto originalmente la obligación, de aquí nace en nuestro ordenamiento jurídico los efectos liberatorios de la fuerza mayor y el caso fortuito como causal de eximente de responsabilidad penal.
Dicho lo anterior, este Juzgado observa, que para que proceda la eximente de responsabilidad tributario, establecido en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente, es necesario que el mismo sea debidamente probado por el sujeto pasivo, y que sumado a esto exista la causa de inculpabilidad, en este sentido, el recurrente deberá de demostrar que sus acciones están incursas en dicho eximente, ya que la carga de la prueba le corresponde a el.
En este orden de ideas, este Tribunal Superior se apega al reiterado pronunciamiento de nuestra Máximo Tribunal administrador de justicia, en Sala Político-Administrativo, Sentencia Nº 1050, de fecha 28-10-2010, Caso C.A., Seagrams de Venezuela:
4. De la Eximente de Responsabilidad Penal Tributaria (literal b, artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994).
En el escrito de fundamentación de la apelación, el apoderado judicial de la sociedad mercantil Diageo Venezuela, C.A., alega para “el supuesto negado que este Máximo Tribunal considere que mi [su] representada sí se encontraba obligada a realizar la retención a las instituciones bancarias sobre intereses y comisiones cobradas por ésta, solicito muy respetuosamente que de conformidad con el artículo 79 literal b del Código Orgánico Tributario de 1994, (…) se considere la eximente de responsabilidad penal tributaria relativa a la fuerza mayor, toda vez que materialmente no pudo cumplir con la obligación de retener en el caso concreto por motivos que no le son imputables”.
Explica, que la indicada imposibilidad de retener se debió por cuanto “la totalidad de los intereses y comisiones bancarias que dan origen al reparo formulado fue pagada por Seagrams a través del mecanismo generalmente utilizado por las instituciones bancarias en materia de préstamos, es decir, el débito automático de la cuenta indicada por el cliente, y esto es aún más evidente para el caso de las comisiones bancarias, las cuales, tal y como es público y notorio, son debitadas automáticamente por los bancos de las cuentas de sus clientes”.
Así las cosas, estima la Sala pertinente destacar que la indicada eximente de responsabilidad penal tributaria por caso fortuito y fuerza mayor, fue peticionada por la apelante en su condición de agente de retención, en cuanto a las multas impuestas por no practicar las retenciones de ley a las instituciones financieras, mas no así respecto de las sanciones determinadas por haber enterado fuera de los plazos legales el importe tributario correspondiente; motivo por el cual, el análisis correspondiente y la eventual declaratoria de procedencia o no de la misma, versará sólo sobre las primeras de las indicadas. Así se decide.
Ahora bien, el literal b, del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, disponía expresamente lo siguiente:
“Artículo 79: Son circunstancias que eximen de responsabilidad penal tributaria:
(…). b) El caso fortuito y la fuerza mayor.”
De la observancia de la precitada norma, juzga esta Máxima Instancia que a los efectos de la procedencia de la indicada eximente de responsabilidad penal tributaria, la causa que dio origen al incumplimiento de la obligación tributaria (material o formal) resulta imprevisible (caso fortuito) o de inevitable e inexorable realización.
En el contexto debatido, se advierte que la contribuyente alegó estar imposibilitada de practicar las retenciones del impuesto sobre la renta a las instituciones financieras con las que realiza operaciones gravadas en virtud del esquema de pagos utilizado por éstas, pero que no obstante ello y en definitiva, las señaladas sociedades mercantiles pagaron el impuesto dejado de retener al efectuar su respectiva declaración jurada de impuesto sobre la renta. En tal sentido, pudo constatarse que la apelante promovió en la instancia para enervar el rechazo de la deducción de gastos por falta de retención, copias de las declaraciones de impuesto sobre la renta presentadas por el Banco Provincial (ejercicios 1994, 1995 y 1996), certificación expedida por el citado banco donde se hace constar que las cantidades no retenidas fueron incluidas dentro de los ingresos brutos de los citados ejercicios; certificación emanada del Banco de Venezuela donde se deja constancia que las cantidades no retenidas fueron igualmente incluidas dentro de los ingresos brutos del banco, y posteriormente, declaradas para los citados años fiscales.
Asimismo, la contribuyente promovió la prueba de informes a los efectos que las entidades bancarias Citibank y Banco Mercantil, certificaran haber registrado como ingresos brutos las cantidades no retenidas por dicha contribuyente, durante los ejercicios fiscales reparados, y por último, la exhibición de documentos a los fines de que la Administración Tributaria aportase a los autos las respectivas declaraciones de impuesto sobre la renta de las entidades financieras arriba señaladas.
Ahora bien, vista las anteriores probanzas y analizado el argumento defensivo de la contribuyente relativo a la supuesta imposibilidad material de practicar las retenciones debido a un supuesto de fuerza mayor, juzga este Supremo Tribunal que la contribuyente se limitó a probar el efectivo pago del impuesto dejado de retener, sin comprobar la circunstancia que la llevó a omitir efectuar las indicadas retenciones, esto es, la invocada imposibilidad material de retener, circunstancia ésta que en definitiva era la sancionada por la Administración Tributaria y que resultaba del incumplimiento de las obligaciones formales de la contribuyente en su condición de agente de retención.
En efecto, el comportamiento sancionado resultaba de la falta de retención (condición objetiva) y no del hecho que las instituciones financieras hubieran pagado o no el impuesto dejado de retener; por tal motivo, entiende la Sala que la contribuyente no sólo no aporta a los autos elemento alguno que lleve a esta alzada a la convicción que tal situación fue producto de un supuesto caso fortuito o de fuerza mayor, sino que pretende escudar su conducta omisiva como agente de retención en el comportamiento de terceros bajo el argumento de no “haber producido daño al Fisco Nacional”; situación ésta que a juicio de este Alto Tribunal tampoco deviene acertada, pues si bien el tributo fue ingresado a las cuentas patrimoniales del Estado, no lo fue en el tiempo y en las condiciones en que efectivamente debía serlo, esto es, mes a mes y no al final del ejercicio gravado. Derivado de las consideraciones que preceden, se declara improcedente en el caso de autos la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el literal b) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable temporalmente, solicitada por la sociedad mercantil Diageo Venezuela, C.A. Así se declara.
Visto lo anterior, conviene señalar el folio ciento treinta y cinco (135), del presente expediente judicial, en el cual se evidencia comunicado emanado del Banco Industrial de Venezuela dirigido al Seniat Región Nor-Oriental, en el cual informa el horario de trabajo del mencionado banco durante el mes de diciembre de 2002, del cual se desprende que el mismo fue “Atención al Público: de lunes a viernes de 8:30 a.m. a 3:30 p.m.”, así las cosas, resulta evidente que la mencionada institución bancaria procedió a laboral con regularidad para el mes señalado, por lo que contrario a lo alegado por la recurrente, no se aprecia la restricción horaria que conllevo a la imposibilidad del enteramiento del impuesto retenido en la fecha establecida por la ley, tal y como fue alegado por el sujeto pasivo en su escrito libelar, por lo que mal pudiera este Juzgador suponer que el retardo haya procedido de conformidad a un caso fortuito o fuerza mayor, tal y como lo dispone el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Establecido lo anterior, quien aquí decide debe forzosamente desechar los argumentos esgrimidos en cuanto al eximente de responsabilidad tributaria alegada, ya que la recurrente no pudo demostrar que dicho retardo se haya debido a una causa ajena no imputable a la misma y en este orden de ideas, queda plenamente demostrado que en el presente caso era perfectamente aplicable la sanción dispuesta por el Seniat Región Nor-Oriental, correspondiente por días de retraso como lo establece el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, por lo que en ningún momento se apreció que la Administración Tributaria incurriera en una aplicación errónea del mencionado artículo 113 del Código Orgánico Tributario vigente. Y así queda establecido.
Alega el contribuyente en su escrito libelar al punto Nº 03 lo siguiente:
“DE LA ILEGALIDAD DE LOS INTERESES MORATORIOS.
(…)
“Para el supuesto negado que se declaren sin lugar la defensa opuesta en el capitulo que anteceden, alegamos la ilegalidad del acto administrativo aquí impugnado y contenido en la Resolución GRTI-RNO-DJT-RJ-2003-00063, así como su antecedente la Resolución y Liquidación No 07-10-01-3-49-000499, toda vez que nuestra representada TAPAS CORONA, S.A. (TACORSA) no ha incurrido en retardo culpable en la omisión de ingresar el Impuesto sobre la Renta retenido, correspondiente al período de noviembre de 2002, en el lapso de ley.
(…)
En nuestro caso, la Administración Tributaria en el acto administrativo aquí cuestionado y contenido en la Resolución GRTI-RNO-DJT-RJ-2003-00063, así como su antecedente la Resolución y Liquidación No 07-10-01-3-49-000499, exige a nuestra representada TAPAS CORONA, S.A. (TACORSA), el pago de intereses moratorios por la suma de QUINCE MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y SEIS BOLIVARES CON SETENTA Y NUEVE CENTIMOS (Bs. 153496,79), sin que existan los supuestos legales para su procedencia, toda vez que nuestra representada no incurrió en una tardanza culpable en el cumplimiento en la obligación de ingresar el Impuesto sobre la Renta retenido, correspondiente al período de noviembre de 2002, en el lapso de ley, puesto que la demora es consecuencia de la imposibilidad de obtener el respectivo cheque de gerencia, motivado a que las Instituciones Bancarias mantienen un horario restringido para la prestación de sus servicios, durante los meses de diciembre de 2002 y enero y febrero de 2003.”
(…)
A este particular, resulta conveniente citar el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual se refiere a la aplicación de los intereses moratorios y al respecto señala lo siguiente:
“Artículo 66. La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a 1.2 veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.
A los efectos indicados, la tasa será la activa promedio de los seis (6) principales bancos comerciales y universales del país con mayor volumen de depósitos, excluidas las carteras con intereses preferenciales, calculada por el Banco Central de Venezuela para el mes calendario inmediato anterior. La Administración Tributaria Nacional deberá publicar dicha tasa dentro los primeros diez (10) días continuos del mes. De no efectuar la publicación en el lapso aquí previsto, se aplicará la última tasa activa bancaria que hubiera publicado la Administración Tributaria Nacional.
Parágrafo Único: Los intereses moratorios se causarán aun en el caso en que se hubieren suspendido los efectos del acto en vía administrativa o judicial.”
Como puede observarse, la norma contenida en el artículo 66, anteriormente transcrita, establece un procedimiento de cálculo de los intereses moratorios en el supuesto de este tipo de infracciones (falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido), sino que tal y como ya se indicó, lo que establece es una simple metodología a los fines de liquidar los respectivos intereses moratorios a que haya lugar, lo cual efectivamente se hizo de conformidad con lo previsto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente.
Respecto al principio del non bis in idem, conviene traer a colación el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 00145, de fecha 03 de febrero de 2011, por medio de la cual expresó:
“…1.- El principio de non bis in idem, se refiere a la prohibición que se enuncia en el numeral 7 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en los términos siguientes:“Ninguna persona podrá ser sometida a juicio por los mismos hechos en virtud de los cuales hubiese sido juzgada anteriormente”.
En relación al mencionado principio, resulta prudente citar el pronunciamiento de esta Sala en sentencia Nro. 00730 del 19 de junio de 2008 caso: Fundación Universitaria Monseñor Rafael Arias Blanco, en la cual estableció lo siguiente:
“(…) éste [principio de non bis in idem] constituye una garantía esencial del derecho al debido proceso el cual, conforme al enunciado del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, resulta aplicable a todas las actuaciones judiciales y administrativas.
... omissis...
Como se deduce de la mencionada disposición, el referido principio constituye una manifestación del derecho al debido proceso y por ende, aplicable a todo tipo de actuación sea ésta judicial o administrativa y a su vez, se configura como un derecho fundamental del sancionado junto a los principios de legalidad y tipicidad de las infracciones.
Así, referido a la potestad sancionadora de la Administración, podría decirse que el principio non bis in idem constituye una garantía en cuanto se proscribe por mandato constitucional el juzgamiento y la imposición de más de una sanción por un mismo hecho; pero igualmente tiende a garantizar la seguridad jurídica, de las decisiones de la Administración. Es decir, que definida una situación jurídica particular, salvo la posibilidad excepcional de la revocación directa del acto administrativo, no le es permitido a ésta volver de nuevo sobre la cuestión que ha sido decidida.
... omissis...
Ahora bien, conforme a la jurisprudencia de esta Sala cabe indicar que la mencionada prohibición pesa siempre en relación con un mismo tipo de responsabilidad, es decir, si se trata de un hecho que da lugar a una sanción administrativa, está excluida la posibilidad de aplicar varias veces la misma, pero cuando se trata de un hecho que siendo susceptible de responsabilidad administrativa, además lo es penal y civil, cada una de estas responsabilidades subsisten de forma individual e independiente, sin que la existencia de una de ellas necesariamente excluya la aplicación de la otra; es decir, lo que se proscribe es que por autoridades de un mismo orden y a través de procedimientos distintos se sancione repetidamente una misma conducta. (...)”. Destacado de la Sala.
Al ser así, considera esta Máxima Instancia que, tal como lo apreció la Jueza de instancia, el acto administrativo impugnado no aplicó dos sanciones administrativas a una misma actuación de la contribuyente, por el contrario revocó el Acta Fiscal Nro D.A.T.- G.A.F: 135-240-2008 de fecha 3 de junio de 2008 por las razones precedentemente transcritas, con lo cual, eliminó de la esfera jurídica del particular el referido acto administrativo y por ende toda sanción impuesta a partir de la anulada fiscalización.
De esta forma, resulta improcedente el alegato esgrimido en este sentido por la parte apelante. Así se declara…” (Destacado de la Sala)
Aplicando el anterior criterio al caso de autos, se observa que la disposición contenida en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente, establece una metodología del cálculo de los intereses moratorios, para todos aquellos contribuyentes que omitan el cumplimiento de su obligación principal, cual es pagar los tributos a que hubiere lugar dentro de los lapsos que establecen las normas jurídicas aplicables. En consecuencia, este Tribunal Superior debe desestimar el anterior alegato de la contribuyente referido a la improcedencia del cobro de los intereses moratorios, por cuanto como señala dicha norma del artículo 66, el cobro de los mismos procede una vez demostrada la falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido para ello, e independientemente de la aplicación de la sanción pecuniaria (Multa) que corresponda. Lo anterior denota, que la Administración Tributaria, al liquidar la sanción pecuniaria (Multa) y los correspondientes intereses moratorios, lo hizo ajustada a derecho, cumpliendo a cabalidad lo dispuesto en el mencionado artículo 66 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.-
No obstante lo anterior, y en relación al alegato de la recurrente, referido a la improcedencia de los intereses moratorios, liquidados por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor Oriental; este Tribunal Superior, considera necesario citar el criterio esgrimido por nuestro Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia Nº 191, Expediente Nº 08-1491, de fecha 09-03-2009, caso Alcaldía del Municipio Valencia del Estado Carabobo vs Pfizer Venezuela, S.A., donde la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, expresó:
“…En lo concerniente a los intereses moratorios acaecidos desde el mes de septiembre de 2001 al 17 octubre del mismo año, esta Sala advierte que la decisión de la Sala Político Administrativa de aplicar el criterio sostenido en la sentencia N° 1.490 del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A), resultó ajustado a derecho, ya que para el momento en que se generó el hecho imponible de la obligación tributaria principal (impuesto sobre patente de industria y comercio) se encontraba vigente el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo que implicaba que los intereses moratorios -acaecidos en esos ejercicios fiscales- se exigirían una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiriese firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos y no inmediatamente después del vencimiento para el pago.
Ahora bien, por lo que respecta a los intereses moratorios correspondientes al período que va entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, esta Sala Constitucional aprecia, que para dichos períodos fiscales se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial Nº 37.305 del 17 de octubre de 2001, el cual prevé en su artículo 343 (Disposiciones Finales) que las normas vinculadas con los intereses moratorios resultaban aplicables a partir del día siguiente de la publicación del Código.
Al respecto, observa esta Sala Constitucional que dentro de los diversos cambios suscitados con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra el aspecto vinculado a los intereses moratorios, estableciéndose una nueva regulación (artículo 66) la cual difiere en gran medida de lo pautado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con ello del criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala sobre los intereses moratorios surgidos durante los períodos fiscales regidos bajo la vigencia de este último Código. Por lo tanto, siendo ello así y no existiendo una similitud entre las disposiciones que regulan la figura de los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Código Orgánico Tributario de 2001 que hagan presumir a esta Sala que se encuentra en presencia de un acto reeditado del órgano legislativo, este órgano jurisdiccional estima que la Sala Político Administrativa incurrió en un error al pretender extender los efectos de la interpretación realizada por esta Sala Constitucional del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los intereses moratorios de las obligaciones tributarias surgidas en los períodos fiscales regidos por el Código Orgánico Tributario actual, vigente desde el 17 de octubre de 2001.
Así las cosas, esta Sala estima que la solicitud de revisión debe ser declarada que ha lugar, específicamente en lo concerniente a los intereses moratorios impuestos a la sociedad mercantil PFIZER VENEZUELA S.A. durante el ejercicio fiscal comprendido entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, al quedar demostrado que la Sala Político Administrativa, aplicó de manera extensiva a los intereses moratorios surgidos bajo la vigencia del actual Código Orgánico Tributario de 2001 (artículo 66) el criterio jurisprudencial que la Sala Constitucional había fijado con relación al artículo 59 del derogado Código Orgánico Tributario de 1994, sin tomar en consideración las indiscutibles diferencias que revelan ambos instrumentos normativos sobre el aspecto de los intereses moratorios, lo que en definitiva atenta contra el principio de seguridad jurídica y confianza legítima que debe existir en todo ordenamiento jurídico, así como en cualquier labor de los órganos jurisdiccionales al momento de impartir justicia.
Por todos los motivos expuestos precedentemente, esta Sala declara que ha lugar la solicitud de revisión planteada por el apoderado judicial del Municipio Valencia del Estado Carabobo. En consecuencia, anula la decisión objeto de revisión, dictada el 7 de mayo de 2008 por la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo, y ordena emitir un nuevo fallo tomando en cuenta para ello que el período comprendido entre el 18 de octubre de 2001 y el mes de noviembre de 2003, se encuentra regido por el Código Orgánico Tributario del 2001, mientras que el período que va desde el mes de septiembre de 2001 hasta el 17 octubre del mismo año, se encuentra regido por el Código Orgánico Tributario de 1994, razón por la cual sólo con respecto a este último no se causan los intereses moratorios hasta que la obligación sea exigible. Así se declara…”
En este orden de ideas es necesario acotar, que el período investigado por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, (SENIAT), en el caso de marras, fue el siguiente Noviembre de 2002; es decir, bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, por lo que de conformidad con sus disposiciones, y del criterio expuesto en la anterior sentencia se evidencia que la obligación de pagar los intereses moratorios surte efecto desde el vencimiento del plazo establecido para la auto liquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda. En efecto dispone el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente lo siguiente:
“Artículo 66 La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a 1.2 veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes. (Subrayado de este Tribunal Superior).
A los efectos indicados, la tasa será la activa promedio de los seis (6) principales bancos comerciales y universales del país con mayor volumen de depósitos, excluidas las carteras con intereses preferenciales, calculada por el Banco Central de Venezuela para el mes calendario inmediato anterior. La Administración Tributaria Nacional deberá publicar dicha tasa dentro los primeros diez (10) días continuos del mes. De no efectuar la publicación en el lapso aquí previsto, se aplicará la última tasa activa bancaria que hubiera publicado la Administración Tributaria Nacional.
Parágrafo Único: Los intereses moratorios se causarán aun en el caso en que se hubieren suspendido los efectos del acto en vía administrativa o judicial.”
Es por ello, que este Juzgador considera que, la actuación del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, (SENIAT), para la liquidación de los respectivos Intereses Moratorios, de conformidad con lo previsto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente, al determinar la cantidad de QUINCE MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y SEIS BOLIVARES CON SETENTA Y NUEVE CENTIMOS (Bs. 15.496,79), reexpresados en Bolívares Fuertes por la cantidad de: QUINCE BOLIVARES CON CINCUENTA CENTIMOS (Bs.F 15,50), fue ajustada a derecho en todos y cada uno de sus términos. Y Así se Declara.-
Alega el contribuyente en su escrito libelar al punto Nº 4 lo siguiente:
“DE LA INCOSTITUCIONALIDAD DEL ARTICULO 263 DEL CODIGO ORGANICO TRIBUTARIO.
“De conformidad con el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil en concordancia con el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, solicitamos en nombre de nuestra representada TAPAS CORONA, S.A (TACORSA), la desaplicación del artículo 263 del Código Orgánico Tributario, en virtud de transgredir el artículo 8, numeral 1, de la Convención Americana sobre Derechos Humanos...
(…)
En relación a la solicitud de suspensión de efectos, este Tribunal en virtud de tratarse el presente fallo de una decisión definitiva, considera inoficioso realizar pronunciamiento con respecto al mismo. Así se declara.-
V
DECISIÓN
Por las razones expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por Autoridad de la Ley declara:
PRIMERO: SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), en fecha diecisiete (17) de Septiembre de 2003, por los Abogados en ejercicio MIGUEL JOSE QUERECUTO y JOSE GETULIO SALAVERRIA LANDER, venezolanos, mayores de edad, titulares de las Cédulas de Identidad Nº 8.223.657 y 997.275, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nº 40.065 y 2.104, respectivamente; domiciliados en la ciudad de Barcelona estado Anzoátegui, actuando en sus caracteres de Apoderados Judiciales de la Empresa TAPAS CORONAS, S.A., (TACORSA), y recibido en este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario, en la misma fecha antes mencionada, contra el acto administrativo de efectos particulares contenido en la Resolución GRTI-RNO-DJT-RJ-2003-00063, de fecha cinco (05) de agosto de 2003, que ordena expedir planillas por conceptos de multa por la cantidad de DOSCIENTOS CINCUENTA Y DOS MIL SEISCIENTOS TRES BOLÍVARES CON SESENTA CÉNTIMOS (Bs. 252.603,60) de acuerdo a la reconversión monetaria DOSCIENTOS CINCUENTA Y DOS BOLÍVARES CON SESENTA CÉNTIMOS (Bs. 252,60) y por intereses moratorios la cantidad de QUINCE MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y SEIS BOLÍVARES CON SETENTA Y NUEVE CÉNTIMOS (Bs. 15.496.79), de acuerdo a la reconversión monetaria QUINCE BOLÍVARES CON CINCUENTA CÉNTIMOS (Bs. 15,49), emanadas de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Así se decide.-
SEGUNDO: SE CONFIRMA en todas y cada una de sus partes, la Resolución GRTI-RNO-DJT-RJ-2003-00063, de fecha cinco (05) de agosto de 2003, que ordena expedir planillas por conceptos de multa por la cantidad de DOSCIENTOS CINCUENTA Y DOS MIL SEISCIENTOS TRES BOLÍVARES CON SESENTA CÉNTIMOS (Bs. 252.603,60) de acuerdo a la reconversión monetaria DOSCIENTOS CINCUENTA Y DOS BOLÍVARES CON SESENTA CÉNTIMOS (Bs. 252,60) y por intereses moratorios la cantidad de QUINCE MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y SEIS BOLÍVARES CON SETENTA Y NUEVE CÉNTIMOS (Bs. 15.496.79), de acuerdo a la reconversión monetaria QUINCE BOLÍVARES CON CINCUENTA CÉNTIMOS (Bs. 15,49), emanadas de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Así se decide.-
TERCERO: de conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, se condena en costas a la contribuyente con el cinco por ciento (5%) de la cuantía del Recurso Contencioso Tributario, por haber resultado totalmente vencida en la presente causa. Así se decide.-
Publíquese, regístrese y notifíquese de la presente decisión al ciudadano Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, para lo cual se ordena comisionar al Juzgado de Municipio del Área Metropolitana de Caracas, a través de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) Caracas, a los fines que el Alguacil del Juzgado a que corresponda la presente comisión se sirva practicar la Boleta de Notificación dirigida al ciudadano Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, de conformidad con lo establecido en los artículos 26 y 49 de la Constitución Nacional de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con el artículo 234 del Código de Procedimiento Civil. Líbrese oficio con las inserciones pertinentes. Asimismo, en virtud de que el presente fallo fue dictado fuera del lapso legal establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario vigente, este Tribunal Superior ordena notificar a las partes.-
Se insta a la parte interesada se sirva consignar los fotostatos relacionados con la mencionada Sentencia, a fin de ser certificadas y anexadas a la boleta de notificación dirigida al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela. Conste.-
Se imprimen dos ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, en fecha nueve (09) de noviembre del año 2015. Años: 205º de la Independencia y 156º de la Federación.
El Juez,
Frank A. Fermin V.
La Secretaria,
Abg. Yarabis Potiche.
Nota: En esta misma fecha (09-11-2015), siendo las 10:00 a.m. se dictó y publicó la anterior decisión previa las formalidades de Ley. Conste.
La Secretaria,
Abg. Yarabis Potiche.
FAFV/YP/EH
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